Автотранспорт в организациях торговли и общественного питания (бухгалтерские и налоговые аспекты)

Самохвалова Ю.Н.
 
Опубликовано в номере: Бухучет и налоги в торговле и общественном питаниии №2 / 2003

Деятельность торговых организаций и организаций общественного питания невозможна без использования автотранспортных средств. Автотранспорт необходим для перевозок закупаемых и продаваемых товаров, осуществления контроля за работой торговых точек.

Организации либо приобретают автотранспортные средства в собственность, либо берут их в аренду у юридических или физических лиц.

Поступление автотранспорта

Автотранспортные средства принимаются к учету в порядке, установленном ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. № 33н (далее — Методические указания по учету основных средств).

Автотранспортные средства принимаются к учету в составе основных средств по первоначальной стоимости, порядок формирования которой зависит от способа поступления автотранспортного средства в организацию.

В соответствии с пунктом 19 Методических указаний основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в случае их приобретения, внесения учредителями в счет вклада в уставный капитал, получения по договору дарения (безвозмездно) и других поступлений.

Первоначальной стоимостью автотранспортных средств признается:

  • при приобретении за плату — сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации);
  • при внесении в счет вклада в уставный капитал — денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;
  • при получении по договору дарения (безвозмездно) — текущая рыночная стоимость на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету;
  • при получении по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, — стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Первоначальная стоимость поступившего автотранспортного средства формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» следующим образом:

1) приобретение за плату (в том числе при оплате неденежными средствами) —

дебет счета 08 кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму стоимости автомобиля, указанную в документах поставщика;

дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» кредит счета 60 — на сумму налога на добавленную стоимость;

2) получение автомобиля в счет вклада в уставный капитал —

дебет счета 08 кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» — на сумму денежной оценки автомобиля, согласованной учредителями;

3) получение автомобиля безвозмездно —

дебет счета 08 кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» — на сумму рыночной стоимости полученного автомобиля.

Кроме того, во всех перечисленных случаях в первоначальную стоимость автотранспортных средств включаются также фактические затраты организации на их доставку, приведение в состояние, пригодное для использования, и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта.

Так, например, в соответствии с постановлением Правительства РФ от 12 августа 1994 г. № 938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации» приобретенное автомототранспортное средство должно быть зарегистрировано в органах ГИБДД в течение пяти суток после приобретения.

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 регистрационные сборы и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств, включаются в фактические затраты на его приобретение, т.е. отражаются в учете проводкой:

дебет счета 08 кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. — на сумму расходов, связанных с регистрацией автотранспортного средства.

Документ, подтверждающий регистрацию в установленных законодательством случаях автотранспортных средств наряду с актом (накладной) приемки-передачи этих средств является основанием для принятия таких объектов основных средств к бухгалтерскому учету, т.е. зачисления их стоимости на счет 01 «Основные средства» (пункт 40 Методических указаний по учету основных средств). Таким образом, до момента государственной регистрации автотранспортного средства оно не может быть зачислено в состав основных средств организации.

Принятие автотранспортного средства к учету оформляется в учете проводкой:

дебет счета 01 кредит счета 08 — на сумму первоначальной стоимости автотранспортного средства.

Нередко в организациях торговли и общественного питания появляется необходимость переоборудования обычного автомобиля в спецавтомобиль, предназначенный для перевозки определенного вида продуктов (например, дооборудование автомобиля холодильником). Связанные с этим затраты отражаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном пунктом 73 Методических указаний по учету основных средств. Согласно указанному документу учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации объекта, осуществляемой во время капитального ремонта) объектов основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений. При этом указанные затраты, улучшающие (повышающие) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.), относятся на увеличение первоначальной стоимости модернизируемых объектов.

Увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств в результате его дооборудования принимается и для целей налогообложения на основании пункта 2 статьи 257 НК РФ. Согласно указанной норме НК РФ к работам по дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Затраты на дооборудование автомобиля отражаются в учете организаций следующим образом:

дебет счета 08 кредит счета 60, 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — на сумму стоимости оборудования и затрат, связанных с его установкой;

дебет счета 19 кредит счета 60, 76 — на сумму налога на добавленную стоимость;

дебет счета 01 кредит счета 08 — на сумму затрат по дооборудованию объекта, увеличивающих его первоначальную стоимость.

Если в процессе переоборудования автомобиля происходит замена его номерных агрегатов (двигателя, кузова), организация обязана в течение 5 суток после их замены в установленном порядке изменить регистрационные данные автомобиля в ГИБДД (см. пункт 3 упомянутого выше постановления Правительства РФ от 12 августа 1994 г. № 938).

В отличие от затрат на дооборудование автомобиля, расходы, связанные с его доукомплектованием (например, огнетушителем, аптечкой, автоинструментом и т.д.), не являются капитальными и отражаются в учете следующим образом:

дебет счета 10 «Материалы», субсчет 9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» кредит счета 60 — на сумму стоимости приобретенных огнетушителя, аптечки, автоинструмента и т.д.;

дебет счета 19 кредит счета 60 — на сумму налога на добавленную стоимость.

дебет счета 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства») — на сумму стоимости огнетушителя, аптечки, автоинструмента и т.д., переданных в эксплуатацию.

Расходы, связанные с эксплуатацией автотранспорта

Расходы на содержание и эксплуатацию автотранспорта включают в себя следующие основные виды затрат:

Указанные виды расходов участвуют в формировании себестоимости продукции (работ, услуг) организации при условии, если они носят производственный характер (в том числе используются для нужд управления предприятием) и подтверждены документально.

Рассмотрим каждый вид затрат подробнее.

Расходы на горюче-смазочные материалы. Затраты на приобретение горюче-смазочных материалов — это основной вид расходов при эксплуатации транспортных средств. Чаще всего покупкой горючего в организациях торговли и общественного питания занимаются сами водители. Горючее приобретается водителями за наличный расчет через автозаправочные станции. Для этого водителю выдается под отчет определенная сумма денежных средств, что отражается в учете проводкой:

дебет счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» кредит счета 50 «Касса» — на сумму выданных под отчет денежных средств.

В соответствии с Планом счетов учет горюче-смазочных материалов осуществляется на субсчете 3 «Топливо» счета 10 «Материалы». На этом субсчете учитывается наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств.

Принятие к учету приобретенных горюче-смазочных материалов осуществляется на основании составленного подотчетным лицом и утвержденного руководителем организации авансового отчета по форме № АО-1, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. № 55, с приложенными к нему подтверждающими документами (кассовый чек автозаправочной станции счет-фактура):

дебет счета 10, субсчет 3 «Топливо» кредит счета 71 — на сумму стоимости горюче-смазочных материалов, указанную в чеке.

При приобретении горюче-смазочных материалов за наличный расчет возникает вопрос о возможности вычета выделенного в кассовом чеке автозаправочной станции налога на добавленную стоимость. При решении данного вопроса необходимо исходить из того, что в качестве непременного условия предъявления к вычету уплаченного поставщику налога на добавленную стоимость НК РФ называет наличие счета-фактуры. Соответственно, при отсутствии счета-фактуры налог на добавленную стоимость по приобретенным горюче-смазочным материалам не может быть предъявлен к вычету. Следует отметить, что непредставление автозаправочной станцией счета-фактуры является ее правом, поскольку согласно пункту 7 статьи 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

Как быть, если счет-фактура автозаправочной станцией не выдан, а в кассовом чеке налог на добавленную стоимость выделен отдельной строкой? Обратимся к ПБУ 5/01, в соответствии с которым осуществляется принятие к бухгалтерскому учету приобретаемых организацией материально-производственных запасов. Согласно пункту 5 этого документа материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). При этом установлено, что невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов, относятся к фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов.

Таким образом, при отсутствии счета-фактуры сумма налога на добавленную стоимость, выделенная в кассовом чеке, относится на увеличение фактической себестоимости запасов, поскольку не подлежит возмещению. Аналогичный вывод содержится в письме Минфина России от 21 августа 2001 г. № 04-03-11/113 (согласовано с Департаментом косвенных налогов, налогов с оборота, налога с продаж МНС РФ).

В том случае, если организация имеет большой парк автомашин и возможность хранения нефтепродуктов в больших количествах, она может приобретать горюче-смазочные материалы по договору поставки. Приобретенные таким образом горюче-смазочные материалы принимаются к учету на основании полученных от поставщика накладной и счета-фактуры, оформленного в установленном порядке.

Приобретение горюче-смазочных материалов по договору поставки отражается в бухгалтерском учете организации — покупателя проводками:

дебет счета 10, субсчет 3 «Топливо» кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму стоимости горюче-смазочных материалов (без налога на добавленную стоимость);

дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» кредит счета 60 — на сумму налога на добавленную стоимость, выделенного в счете — фактуре поставщика горюче-смазочных материалов;

дебет счета 60 кредит счета 51 «Расчетные счета» — на сумму денежных средств, перечисленных поставщику за приобретенные у него горюче-смазочные материалы;

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредит счета 19 — на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего вычету.

В аналогичном порядке принимаются к учету приобретенные и оплаченные в безналичном порядке талоны на бензин. При приобретении талонов горюче-смазочные материалы целесообразно учитывать на счете 10 «Материалы», субсчет 3 «Топливо» в разрезе следующих субсчетов второго порядка:

  • субсчет 3-1 «Топливо по талонам»;
  • субсчет 3-2 «Топливо в баках автотранспорта».

Оприходование талонов отразится в этом случае по дебету субсчета 3-1 «Топливо по талонам». При выдаче водителям талонов на бензин их стоимость списывается с субсчета по учету топлива по талонам на бензин на субсчет по учету топлива в баках:

дебет счета 10, субсчет 3-2 «Топливо в баках автотранспорта» кредит счета 10, субсчет 3-1 «Топливо по талонам» — на сумму стоимости горюче-смазочных материалов, указанную в выданных водителю талонах.

Затраты на ремонт и техническое обслуживание. В соответствии с пунктом 71 Методических указаний по учету основных средств к работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов автотранспортных средств можно отнести работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

При капитальном ремонте транспортных средств, как правило, производится полная разборка автомашины, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание (пункт 72 Методических указаний по учету основных средств).

Затраты по ремонту и техническому обслуживанию автотранспорта отражаются в учете организаций следующим образом:

дебет счета 44 «Расходы на продажу» кредит счета 10, 23 «Вспомогательные производства», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — на сумму затрат на ремонт и техническое обслуживание автотранспортных средств, осуществленные собственными силами организации;

дебет счета 44 кредит счета 60 — на сумму стоимости ремонта и технического обслуживания автотранспортных средств, осуществленных организациями автосервиса.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт автотранспорта в издержки обращения отчетного периода организации могут создавать резерв расходов на ремонт основных средств.

При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в издержки обращения включается сумма отчислений, исчисленная исходя из сметной стоимости ремонта:

дебет счета 44 кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов» — на сумму отчислений в резерв.

На сумму фактических расходов на ремонт оформляется проводка:

дебет счета 96 кредит счета 10, 60, 70, 69, 76 и др.

Кроме описанных выше вариантов учета расходов на ремонт (непосредственное включение в издержки обращения и предварительное резервирование) возможен еще один способ — учет расходов на ремонт в составе расходов будущих периодов с последующим равномерным списанием на издержки обращения:

дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» кредит счета 10, 60, 70, 69, 76 и др. — на сумму фактических расходов на ремонт;

дебет счета 44 кредит счета 97 — на сумму части расходов на ремонт, включаемых в расходы на продажу отчетного периода.

Выбранный организацией способ учета расходов на ремонт основных средств должен быть зафиксирован в ее учетной политике.

Для целей налогового учета расходы на ремонт основных средств в соответствии со статьей 260 НК РФ рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. НК РФ допускает также создание резерва расходов на ремонт в порядке, предусмотренном статьей 324.

Отдельно хотелось бы остановится на вопросе документального оформления ремонта автотранспортных средств, осуществляемого организациями автосервиса.

В соответствии с Правилами оказания услуг (выполнения работ) по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств, утвержденными постановлением Правительства РФ от 11 апреля 2001 г. № 290, отношения, возникающие между клиентом и организацией автосервиса при оказании услуг (выполнении работ) по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств, строятся на основе двухстороннего договора.

Договор заключается в письменной форме (заказ — наряд, квитанция или иной документ) и должен содержать следующие сведения:

  • фирменное наименование (наименование) и место нахождения (юридический адрес) организации-исполнителя (для индивидуального предпринимателя — фамилия, имя, отчество, сведения о государственной регистрации);
  • фамилия, имя, отчество, телефон и адрес потребителя (представителя торговой организации);
  • дата приема заказа, сроки его исполнения. В случае если оказание услуг (выполнение работ) осуществляется по частям в течение срока действия договора, в договоре должны быть соответственно предусмотрены сроки (периоды) оказания таких услуг (выполнения таких работ). По соглашению сторон в договоре могут быть также предусмотрены промежуточные сроки завершения отдельных этапов оказания услуг (выполнения работ);
  • цена оказываемой услуги (выполняемой работы), а также порядок ее оплаты;
  • марка, модель автомототранспортного средства, государственный номерной знак, номера основных агрегатов;
  • цена автомототранспортного средства, определяемая по соглашению сторон;
  • перечень оказываемых услуг (выполняемых работ), перечень запасных частей и материалов, предоставленных исполнителем, их стоимость и количество;
  • перечень запасных частей и материалов, предоставленных потребителем, с указанием информации об обязательном подтверждении их соответствия обязательным требованиям, если федеральными законами или в установленном в соответствии с ними порядке, в частности стандартами, такие требования установлены;
  • гарантийные сроки на результаты работы, если они установлены;
  • должность, фамилия, имя, отчество лица, принимающего заказ (оформляющего договор), его подпись, а также подпись потребителя;
  • другие необходимые данные, связанные со спецификой оказываемых услуг (выполняемых работ), в том числе наличие у организации автосервиса лицензии на выполнение таких работ (см. постановление Правительства РФ от 21 апреля 2001 г. № 312 «О лицензировании деятельности по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств, осуществляемой на коммерческой основе».

Работы (услуги), исполняемые в присутствии представителя организации-владельца автотранспортного средства, предусматривающие, например, подкачку шин, диагностические работы, некоторые работы технического обслуживания и ремонта, мойку и другие, могут оформляться путем выдачи квитанции, жетона, талона, кассового чека и т.п.

Договор заключается при предъявлении представителем торговой организации документа, удостоверяющего личность, а также документов, подтверждающих право на эксплуатацию автомототранспортного средства.

В случае если автомототранспортное средство остается в организации автосервиса для выполнения ремонтных работ, одновременно с договором составляется приемосдаточный акт, в котором указываются комплектность автомототранспортного средства и видимые наружные повреждения и дефекты.

Приемосдаточный акт подписывается представителем организации-клиента, ответственным лицом организации автосервиса и заверяется печатью последнего.

Экземпляры договора и приемосдаточного акта выдаются представителю организации-клиента.

Выдача автотранспортного средства представителю организации осуществляется после полной оплаты оказанной услуги (выполненной работы) при предъявлении приемосдаточного акта и договора (квитанции и т.д.), паспорта или другого документа, удостоверяющего личность.

Прием денежных средств от потребителей услуг может осуществляться с применением бланка строгой отчетности по форме БО-14 («Наряд — заказ», «Копия — наряд — заказа», «Квитанция», «Копия квитанции»), утвержденной письмом Минфина РФ от 11 апреля 1997 г. № 16-00-27-15. При этом следует иметь в виду, что согласно указанному письму Минфина РФ наряду с этой формой применяются контрольно-кассовые машины.

Амортизационные отчисления. Согласно пункту 18 ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

  • линейный способ;
  • способ уменьшаемого остатка;
  • способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
  • способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При этом установлено, что применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Выбирая метод определения амортизации в отношении отдельной группы автотранспортных средств и устанавливая срок полезного использования конкретного объекта, необходимо помнить о существенных различиях в бухгалтерском и налоговом учете амортизации основных средств.

Так, например, в налоговом учете не предусмотрен такой наиболее часто используемый в отношении автотранспортных средств способ начисления амортизации, как способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг), предполагающий начисление амортизационных отчислений исходя из пробега автомобиля в отчетном периоде, его первоначальной стоимости и предполагаемого пробега в течение срока полезного использования.

В отличие от ПБУ 6/01, устанавливающего четыре возможных способа начисления амортизации, НК РФ (пункт 1 статьи 259) допускает применение только двух методов: линейного и нелинейного.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации применяется в отношении объекта амортизируемого имущества, входящего в состав соответствующей амортизационной группы, и не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту.

В соответствии со статьей 258 НК РФ в целях налогообложения амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. При этом установлено, что срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества на основании классификации основных средств. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 (далее — Постановление № 1). Так например, в соответствии с указанным документом транспортные средства (автомобили легковые, автомобили грузовые общего назначения грузоподъемностью до 0,5 тонн и др.) относятся к третьей амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно). Пунктом 1 Постановления № 1 установлено, что Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, может использоваться и для целей бухгалтерского учета.

По автотранспортным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002 года, срок полезного использования устанавливается организацией самостоятельно по состоянию на 1 января 2002 года с учетом классификации основных средств, утвержденной Постановлением № 1, и сроков полезного использования по амортизационным группам, установленным статьей 258 НК РФ.

Согласно статье 322 НК РФ вне зависимости от выбранного налогоплательщиком метода начисления амортизации по автотранспортным средствам, введенным в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ, начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости указанного имущества.

Сумма начисленной за один месяц амортизации по указанному имуществу определяется:

  • при применении нелинейного метода — как произведение остаточной стоимости и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной налогоплательщиком для указанного имущества в соответствии с пунктом 5 статьи 259 НК РФ;
  • при применении линейного метода — как произведение остаточной стоимости, определенной по состоянию на 1 января 2002 года, и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной налогоплательщиком для указанного имущества в соответствии с пунктом 4 статьи 259 НК РФ.

Следует иметь в виду, что согласно пункту 9 статьи 259 НК РФ по легковым автомобилям (а также по пассажирским микроавтобусам), имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. рублей и 400 тыс. рублей, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

Начисление амортизации по автотранспортным средствам отражается в учете торговой организации проводкой:

дебет счета 44 кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — на сумму начисленных амортизационных отчислений.

При начислении амортизации по безвозмездно полученным автотранспортным средствам одновременно с указанной проводкой оформляется проводка, отражающая списание части учтенной в составе доходов будущих периодов рыночной стоимости объекта на внереализационные доходы:

дебет счета 98 кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».

Аренда автотранспорта у юридических лиц

В том случае, если организация торговли и общественного питания не имеет возможности одномоментно извлечь из оборота необходимое количество денежных средств для приобретения автомобиля, или если его приобретение экономически не оправдано, автотранспортное средство можно взять в аренду.

Отношения сторон по договору аренды регулируются главой 34 «Аренда» ГК РФ. В соответствии со статей 606 указанной главы ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Договор аренды транспортного средства не зависимо от его срока заключается в письменной форме (статьи 633 и 643 ГК РФ).

Следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом 2 статьи 611 ГК РФ транспортное средство сдается в аренду вместе со всеми его принадлежностями и относящимися к нему документами. Если принадлежности и документы переданы не были, без них арендатор не сможет пользоваться имуществом в соответствии с его назначением либо в значительной степени лишается того, на что был вправе рассчитывать при заключении договора. Он может потребовать предоставления ему арендодателем таких принадлежностей и документов или расторжения договора, а также возмещения убытков. Кроме того, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в своем информационном письме от 11 января 2002 г. № 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой» (пункт 8) отмечает, что если арендодатель передал арендатору имущество без документов, отсутствие которых исключает эксплуатацию объекта аренды, арендная плата за период времени, в котором у арендатора отсутствовали документы, не подлежит взысканию.

В соответствии со статьей 614 ГК РФ организация-арендатор обязана своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату), которая чаще всего устанавливается в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно.

Если арендованный автотранспорт используется организацией для осуществления обычных видов деятельности, расходы по оплате услуг аренды учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности на основании пункта 5 ПБУ 10/99:

дебет счета 44 (20) — на сумму арендной платы (без учета налога на добавленную стоимость);

дебет счета 19 кредит счета 60 — на сумму налога на добавленную стоимость, выделенную в документах арендодателя;

дебет счета 60 кредит счета 51 «Расчетные счета» — на сумму денежных средств, перечисленных в счет погашения задолженности по арендной плате;

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредит счета 19 — на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего вычету.

Для целей налогообложения арендные платежи за арендуемое имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Как правило, арендная плата вносится арендодателем за несколько месяцев вперед, т.е. авансом. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 10/99 выбытие активов в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг, в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг, расходами не признается.

План счетов предписывает учитывать такие расходы на счете учета расчетов с поставщиками и подрядчиками как дебиторскую задолженность: дебет счета 60, субсчет «Авансы выданные» кредит счета 51 — на сумму уплаченной за несколько периодов вперед арендной платы.

В дальнейшем на основании полученных от арендодателя документов арендная плата будет включаться в состав расходов посредством оформления проводок по описанной выше схеме. Зачет ранее полученного аванса будет отражаться записью: дебет счета 60 кредит счета 60, субсчет «Авансы выданные».

Учет расходов по содержанию и эксплуатации арендованных автотранспортных средств осуществляется в том же порядке, что и собственных.

Особенности аренды автотранспорта у физических лиц

Аренда автотранспортных средств у физических лиц с целью использования их в предпринимательской деятельности довольно распространена. Договор аренды транспортного средства с физическим лицом (в том числе и с работником организации) заключается в том же порядке, что и с юридическим, т.е. в строгом соответствии с нормами и правилами гражданского законодательства.

При применении такого варианта аренды транспортных средств следует особо остановиться на двух моментах:

1) правомерность включения сумм начисленной физическому лицу арендной платы в состав расходов;

2) расчеты с физическим лицом по налогу на доходы физических лиц.

Вопрос об источниках покрытия расходов на содержание и эксплуатацию имущества (в частности, автотранспорта), арендованного у физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, не имел однозначного ответа на протяжении многих лет. Причина — в различной трактовке нормы подпункта «ч» пункта 2 Положения о составе затрат, согласно которой в себестоимость продукции (работ, услуг) включалась плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов.

Налоговые органы не допускали включения расходов по аренде имущества у физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в себестоимость продукции (работ, услуг), ссылаясь при этом на постановления Президиума ВАС РФ от 27 февраля 1996 г. № 2299/95 и от 25 июня 1996 г. № 3651/95, в которых было указано, что имущество физических лиц, не являющихся предпринимателями, к основным производственным фондам не относится.

Однако действующее до 1 января 2002 года Положение о составе затрат (подпункт «ч» пункта 2) не содержало никаких ограничений по субъектному составу лиц в арендных правоотношениях. Кроме того, ПБУ 6/01 (как и действующее до 1 января 2001 года ПБУ 6/97) в качестве критерия, позволяющего идентифицировать имущество как производственные фонды, называет его использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации.

Арбитражная практика последних лет показала, что вопрос о включении расходов по содержанию и эксплуатации арендованного у физических лиц имущества в период до 2002 года решается в пользу налогоплательщиков. Так, например, согласно постановлению Федерального арбитражного суда московского округа от 18 октября 2000 г. по делу № КА-А40/4773-00 арендные платежи в целях налогообложения остаются таковыми независимо от наличия или отсутствия регистрации физического лица в качестве предпринимателя и соотносимости этого факта с отнесением имущества к основным средствам.

С 1 января 2002 г. расходы организации по содержанию и эксплуатации арендованных у физических лиц транспортных средств отражаются в бухгалтерском учете и принимаются для целей налогообложения в соответствии с ПБУ 10/99 и главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

В соответствии с ПБУ 10/99 (пункты 7 и 9) расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, формируют расходы по обычным видам деятельности, составляющие себестоимость продукции (работ, услуг). Расходы на содержание и эксплуатацию основных средств, а также арендные платежи признаются расходами, связанными с производством и реализацией продукции, и для целей налогообложения (пункт 1 статьи 253 НК РФ, подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

При этом ни ПБУ 10/99, ни глава 25 НК РФ не ставят порядок учета расходов, связанных с арендой основных средств, в зависимость от принадлежности имущества (собственное или арендованное) и от статуса арендодателя (физическое или юридическое лицо).

Следует иметь в виду, что в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 208 НК РФ арендная плата, выплачиваемая организацией арендодателю — физическому лицу, признается его налогооблагаемым доходом. Согласно пункту 1 статьи 224 НК РФ в отношении этого вида дохода применяется налоговая ставка в размере 13 процентов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов.

Расчеты с физическими лицами–арендодателями по арендной плате отражаются в учете торговой организации проводками:

дебет счета 44 кредит счета 76 — на сумму начисленной арендной платы;

дебет счета 76 кредит счета 68 — на сумму удержанного налога на доходы физических лиц — 260 руб.;

дебет счета 76 кредит счета 50 — на сумму выплаченной через кассу организации арендной платы за минусом налога на доходы физических лиц;

дебет счета 68 кредит счета 51 — на сумму перечисленного в бюджет налога на доходы физических лиц.

Продажа автотранспортных средств

В соответствии с пунктом 13 ПБУ 6/01 доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов.

На счетах бухгалтерского учета операции по выбытию автотранспортных средств отражаются следующим образом.

Стоимость выбывающей автомашины переносится в дебет субсчета «Выбытие основных средств» счета 01 «Основные средства»:

дебет счета 01, субсчет «Выбытие основных средств» кредит счета 01.

В кредит указанного субсчета списывается сумма накопленной амортизации:

дебет счета 02 кредит счета 01, субсчет «Выбытие основных средств».

Сформированная таким образом на субсчете «Выбытие основных средств» остаточная стоимость выбывающей автомашины списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы» кредит счета 01, субсчет «Выбытие основных средств».

При списании автотранспортного средства в результате его продажи выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре (пункт 30 ПБУ 6/01):

дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (76) кредит счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

На сумму начисленного налога на добавленную стоимость оформляется проводка:

дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы» кредит счета 68.

Финансовый результат от продажи автотранспортного средства зачисляется на счет прибылей и убытков:

дебет счета 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» ( 99 «Прибыли и убытки») кредит счета 99 (91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов») — на сумму прибыли (убытка) от продажи автомашины.

В результате продажи объекта основных средств организация получает денежные средства (дебет счета 51 кредит счета 62 (76)), которые использует по своему усмотрению, в том числе и на пополнение оборотных активов, в частности, приобретение товаров.

Иногда организации, остро нуждающиеся в оборотных средствах, и не имеющие возможности продать принадлежащее им имущество без нанесения ущерба своим коммерческим интересам, прибегают к механизму так называемого возвратного лизинга — разновидности лизинга, при котором продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель. Такое определение возвратного лизинга содержалось в старой редакции Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)». Исключение понятия «возвратный лизинг» из новой редакции закона (от 29 января 2002 г.) не означает невозможности описываемых этим термином отношений. Право продавца одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения закреплено в новой редакции пункта 1 статьи 4 Закона.

При возвратном лизинге организация продает имеющийся у нее объект основных средств другому лицу по договору купли-продажи и одновременно берет его в лизинг с тем, чтобы по окончании срока договора (или ранее при условии выплаты всей суммы предусмотренных договором лизинговых платежей) вернуть объект в свою собственность. Поскольку конечной целью продавца (он же лизингополучатель) является возврат продаваемого им объекта, учет лизингового имущества, как правило, ведется на его балансе.

После продажи объекта будущему лизингодателю (схема проводок см. выше), объект основных средств снова зачисляется на баланс организации в порядке, предусмотренном для приобретения основных средств.

В соответствии с пунктом 2 статьи 31 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Начисление амортизационных отчислений осуществляется в порядке, предусмотренном для собственных основных средств.

Постоянная ссылка на статью: